Deckungsbeitragsrechnung als Instrument zur Unternehmenssteuerung – eine Fallstudie zur Relevanz der Deckungsbeitragsrechnung für unternehmerische Entscheidungen

Mit welchen Artikeln, Anlagen und Kunden verdient ein Unternehmen Geld und mit welchen nicht? Diese Frage können viele Unternehmen nicht ausreichend beantworten. Hier kann mit der Deckungsbeitragsrechnung, einem wesentlichen Instrument der Unternehmenssteuerung, eine belastbare Entscheidungsgrundlage geschaffen werden. Ohne ein entsprechendes Instrument zur Entscheidungsfindung geraten Unternehmen im wett­bewerbsintensiven Marktumfeld schnell in eine Krise.

Fallstudie zur Deckungsbeitragsrechnung

Buchalik Brömmekamp hat in den vergangenen Jahren eine Vielzahl von Unternehmen bei der Einführung oder Optimierung einer Deckungsbeitragsrechnung unterstützt und damit die Voraussetzung für eine Portfoliooptimierung geschaffen. Aus diesen Erfahrungen haben wir eine Fallstudie mit einem stark vereinfachten ­Beispiel entwickelt. Es handelt sich um ein Unternehmen aus dem Produktionssektor, dass auf fünf Anlagen in zwei Werken zehn verschiedene Artikel für sechs Kunden herstellt (Abb. 1).

Abb.1: Unternehmensstruktur in der FallstudieAbb.1: Unternehmensstruktur in der Fallstudie

Im Rahmen des folgenden Artikels stellen wir dar, wie die Deckungsbeitragsrechnung die Entscheidungen der Führung des Beispiel-Unternehmens unterstützen kann.

Einfache Deckungsbeitragsrechnung

Bei der Deckungsbeitragsrechnung werden die Artikel nur mit den Kosten belastet, die ihnen auch verursachungs­gerecht zugewiesen werden können (Teilkostenrechnung). Der Deckungsbeitrag in der einfachen Deckungsbeitragsrechnung wird berechnet, indem vom Umsatz eines jeweiligen Artikels dessen Material- und variablen Herstellkosten (z. B. variable Personal- und Instandhaltungskosten) abge­zogen werden. Der so ermittelte Deckungsbeitrag II wird dann den Fixkosten gegenübergestellt . In dem Beispiel Unternehmen werden beim Artikel 8 die variablen Material- und Herstellkosten nicht gedeckt, sodass dieser Artikel auf Basis dieser ersten Analyse aus dem Portfolio entfernt werden sollte.

Abb. 2: Artikel-Deckungsbeiträge auf Basis der einfachen DB Rechnung (Werte, auch nachfolgend, in T€)Abb. 2: Artikel-Deckungsbeiträge auf Basis der einfachen DB Rechnung (Werte, auch nachfolgend, in T€)

Den gesamten Deckungsbeiträgen II der zehn Artikel steht ein sehr großer Fixkostenblock gegenüber. Die variablen Material- und Herstellkosten stellen für (zusätzliche) Aufträge (bei einem Deckungsbeitrag von Null) die absolute, kurz­fristige Preisuntergrenze dar, da bei leicht höheren Verkaufserlösen mit jedem weiteren Auftrag noch ein zusätzlicher Beitrag zur Deckung der Fixkosten erwirtschaftet wird. Allerdings sind die Auswirkungen auf den Markt und die Preisentwicklung der Artikel zu berücksichtigen. Eine Senkung des Verkaufspreises auf die variablen Kosten kann zu einem ­ruinösen Wettbewerb führen.

Nur bei ausreichend positiven Deckungsbeiträgen können im Unternehmen die Fixkosten gedeckt und ein positives Betriebsergebnis erwirtschaftet werden.

Mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung

Bei der mehrstufigen Deckungsbeitragsrechnung wird der Fixkostenblock aufgespalten. Die Kosten werden auf den jeweiligen Stufen verursachungsgerecht auf den Kostenstellen erfasst im Beispielfall auf den Anlagen und Werken (siehe Abb. 3).

Abb. 3: Ausschnitt aus der mehrstufigen DeckungsbeitragsrechnungAbb. 3: Ausschnitt aus der mehrstufigen Deckungsbeitragsrechnung

Es wird ersichtlich, dass die Anlage 4 einen negativen Deckungsbeitrag III erwirtschaftet. Mit Wegfall des Artikels 8 reduziert sich der negative Deckungsbeitrag auf –74,4 TEuro. Sollte daher die Anlage 4 stillgelegt oder abgebaut werden? Dies ist nur dann sinnvoll, wenn die Fixkosten der Anlage (u. a. Miete, Abschreibung) mindestens auf den Wert des Deckungsbeitrags II des Artikels 9, der auf derselben Anlage produziert wird, reduziert werden können.

Die mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung liefert letztendlich dasselbe Betriebsergebnis wie die einstufige Deckungsbeitragsrechnung. Durch die stufenweise Zuordnung der Fixkosten können – wie gezeigt – weitergehende Erkenntnisse gewonnen werden, d.h. es wird deutlich, durch welche Entscheidungen auf Produkt- und Anlagenebene das Ergebnis des Unternehmens gesteigert werden kann.

Mehrdimensionale Deckungsbeitragsrechnung 

Eine Portfoliobereinigung hat jedoch insbesondere in der Dimension Kunde eine erhebliche Auswirkung. Wie reagiert der Kunde, wenn er einen oder mehrere Artikel nicht mehr beziehen kann?

Um diese Frage zu beantworten, ist die Wirtschaftlichkeit der einzelnen Kundenbeziehungen zu analysieren. Hierzu müssen die Fixkosten nicht nur stufenweise (Produkt, Anlage, Werk), sondern auch in der Kundendimension getrennt erfasst werden (siehe Abb. 4).

Abb. 4: Ausschnitt aus der Deckungsbeitragsrechnung nach KundenAbb. 4: Ausschnitt aus der Deckungsbeitragsrechnung nach Kunden

Der Deckungsbeitrag des Kunden „Anlagenbau“ ist durch den Bezug des Artikels 8 negativ. Die oben genannte Analyse kann Basis für Preisverhandlungen mit dem Kunden sein. Sollte der Kunde zu keinen Preiszugeständnissen bereit sein und keine Artikel mehr beziehen, so verbessert sich das Ergebnis des Unternehmens immerhin um 108,7 TEuro. In der Dimension Kunden können auch Hierarchien (Regionen, Länder u. a.) verwendet werden. Als Dimensionen für eine mehrdimensionale Deckungsbeitragsrechnung bieten sich neben den genannten ­Organisations- und Vertriebsstrukturen auch Erzeugnis- und Auftragsstruktur an.

Ergebnisse der Fallstudie

Bei alleiniger Betrachtung der einfachen Deckungsbeitragsrechnung wäre der Artikel 8 zu eliminieren. Darüber hinaus sollte bei einer Entscheidung auf Basis der mehrstufigen Deckungsbeitragsrechnung die Anlage 4 stillgelegt oder abgebaut werden, sofern die Fixkosten der Anlage 4 (u. a. Miete, Abschreibung) nicht mindestens auf den Wert des Deckungsbeitrags II des Artikels 9 reduziert werden können.

Abb. 5: Entscheidungskaskade der DeckungsbeitragsrechnungAbb. 5: Entscheidungskaskade der Deckungsbeitragsrechnung

Neben der Organisationsstruktur sollte auch eine Analyse auf Basis der Vertriebsstruktur vorgenommen werden (multidimensionale Deckungsbeitragsrechnung). Die durchgeführten quantitativen Analysen sind durch qualitative Faktoren zu ergänzen. So sind beispielsweise die strategische Ausrichtung und die Bedeutung von Produkten und Kunden sowie potenzielle Risiken, z. B. die Abhängigkeit von Rohstoffen (Engpässe, Preissteigerungen), bei entsprechenden Entscheidungen zu berücksichtigen. Die Fallstudie zeigt hiermit die Relevanz der Deckungsbeitragsrechnung für unternehmerische Entscheidungen auf (s. Abb.5).

 Einführung einer Deckungsbeitragsrechnung

Die (Daten-) Grundlage für die Einführung einer Deckungs­beitragsrechnung zur Entscheidungsfindung ist schrittweise zu legen, so müssen:

­– die Kosten im Unternehmen nach Kostenarten auf Kostenstellen erfasst werden,

­– Einzelkosten den Kostenträgern (u. a. Artikeln) direkt, ­Gemeinkosten den Artikel über
    Kostenstellen zugeordnet werden,

– die Kosten im Betriebsabrechnungsbogen in variable und fixe Kosten unterteilt werden,
    weiterhin muss:

– der den Artikeln direkt zurechenbare Materialaufwand durch 
   Materialentnahmescheine/Stücklisten ermittelt werden und

­– die Inanspruchnahme der Anlagen durch die Artikel er­mittelt werden.

Die Buchalik Brömmekamp Unternehmensberatung unterstützt Sie gerne bei der Einführung oder Weiterentwicklung einer Deckungsbeitragsrechnung. Sollten Sie Fragen oder An­regungen zu diesem Thema haben, freuen wir uns auf Ihre Kontaktaufnahme.

Hartmut Ibershoff
Head of Manager Finance bei der Buchalik Brömmekamp Unternehmensberatung

Marius Vennemann
Student der Betriebswirtschaftslehre