Besonderheiten der Finanzbuchhaltung im Insolvenzplanverfahren

Das Insolvenzverfahren in Eigenverwaltung erfordert erhebliche Anpassungen und Mehrarbeit in der Finanzbuchhaltung. Sie muss so beschaffen sein, dass sie den unterschiedlichen Zielgruppen, wie zum Beispiel Finanzpartnern, Gläubigerauschuss, dem (vorläufigen) Sachwalter und der Geschäftsführung, die wirtschaftliche Entwicklung für jeden Verfahrensabschnitt vollständig, transparent und richtig darlegt. Nur so ist gewährleistet, dass die Verfahrensbeteiligten Entscheidungen zur Fortführung des Unternehmens sachgerecht treffen können und die Ordnungsfunktion des Insolvenzverfahrens in Eigenverwaltung gewährleistet werden kann.

In der Finanzbuchhaltung gelten auch in der Insolvenz die Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung. Allerdings muss zusätzlich den insolvenzspezifischen Besonderheiten Rech­nung getragen werden. In einem Insolvenzverfahren müssen zunächst vier Perioden bzw. Stichtage voneinander getrennt betrachtet werden:    

A.   Zeitraum vor Antragstellung  

B.   Vorläufiges  Verfahren  (oder  auch  Insolvenzeröffnungsverfahren) 

C.   Eröffnetes Verfahren und  

D.   Zeitraum nach Aufhebung des Verfahrens    

Für die Zuordnung von Geschäftsvorfällen in diese Zeiträume ist, wie außerhalb der Insolvenz, der Liefer­ oder Leistungs­zeitpunkt und nicht das Rechnungsdatum entscheidend. Daher ist es in einem Verfahren hilfreich, die Belege zu den Geschäftsvorfällen entsprechend der betroffenen Zeiträume, beispielsweise mit einem Stempel (A, B oder C) zu kenn­ zeichnen und dies auch in Buchungstexten oder in anderer geeigneter Weise (z. B. Belegart, Buchungskreis) im Buchungs­system zu dokumentieren.   

Zeitverlauf

Auch die Belegablage sollte differenziert nach den Zeiträumen organisiert werden. Die angepasste Buchhaltung muss gewährleisten, dass auf Verbindlichkeiten, die vor Antragstellung entstanden sind, im Grundsatz keine Zahlungen mehr geleis­tet werden.  In Ausnahmefällen können in Abstimmung mit dem vorläufi­gen Sachwalter auch Verbindlichkeiten aus dem Zeitraum vor Insolvenzantragstellung bedient werden. 

Um den umfassenden Berichtspflichten nachkommen zu können, muss des Weiteren sichergestellt werden, dass über die jeweiligen Zeiträume bzw. zu den jeweiligen Stichtagen Auswertungen möglich sind (z. B. GuV, OPOS­Liste, Entwick­ lung der Forderungen aus dem Zeitraum A während des vorläufigen Verfahrens u. a.). 

Im Hinblick auf steuerliche Aspekte sowie die Bildung von (mehreren) Rumpfwirtschaftsjahren sollte frühzeitig die Mehrmandantenfähigkeit der Software geprüft und ggf. mit einem Dienstleister sowie Wirtschaftsprüfer oder Steuerberater notwendige Anpassungen vorab organisiert werden.

Stichtag Antragstellung

 Der Zeitpunkt der Insolvenzantragstellung ist ein erster, wesentlicher Stichtag, für den in der Finanzbuchhaltung die Prozesse angepasst und Handlungen vorbereitet werden müssen. Hier gilt es, den Status Quo bzgl. der Vermögens­ und Schuldenpositionen zu diesem Stichtag (also Ende des Zeitraums A) festzuhalten. Insofern sind Tätigkeiten wie bei einem Jahresabschluss durchzuführen, um dem Grundsatz der Vollständigkeit, gem. § 239 Abs. 2 HGB, § 246 Abs. 1 HGB, zu gewährleisten. So muss eine Inventur durchgeführt werden, bei der neben Fertig­ und Halbfertigerzeugnissen auch die Roh­, Hilfs­ und Betriebsstoffe sowie die sonstigen Vermögenswerte aufzunehmen sind. Sofern (einfache) Eigentumsvorbehalte auf Vorräten bestehen, sind diese zu dokumentieren. Sollten Dauerlieferverträge bestehen, für die im Unternehmen Ver­brauchserfassungsgeräte im Einsatz sind, muss bei der Inventur der Verbrauch ermittelt und dokumentiert werden. Die betroffenen Lieferanten und Dienstleister sind über die Insolvenzantragstellung zu informieren und eine Zwischenabrechnung ist anzufordern.   

Gleiches gilt für andere Dauerschuldverhältnisse wie bei­spielsweise Telekommunikations­, Wartungs­, Tankkartenverträge sowie Versicherungen, deren Abrechnungszeit­ räume aufzuteilen sind. Neben der Inventarisierung von Fertig­ und Halbfertig­erzeugnissen sowie Roh­, Hilfs­ und Betriebsstoffen ist zu­ dem eine Inventarisierung und Bewertung des Anlagever­ mögens zum Stichtag der Antragstellung notwendig. Diese wird häufig durch einen unabhängigen Sachverständigen vorgenommen. Hierbei erfolgt in der Regel eine Bewertung des Anlagevermögens nach Liquidations­ sowie Fort­ führungswerten.   

Um den Stand der Forderungen und Verbindlichkeiten bei Antragstellung zu dokumentieren, sollte zudem, sobald die Geschäftsvorfälle bis zum Stichtag buchhalterisch erfasst wurden, ein Ausdruck der OPOS­Listen sowie der Summen­ Salden­Listen Debitoren und Kreditoren erfolgen. Zusätzlich zur herkömmlichen Finanzbuchhaltung muss ab Insolvenzantragstellung parallel auch eine Insolvenzbuchhaltung geführt werden. Diese Einnahmen­ und Ausgaben­ rechnung wird in der Regel von externen Dienstleistern erstellt. Daher muss ein Datenaustausch zwischen dem Unternehmen und dem externen Dienstleister organisiert und eingerichtet werden. Auch die Belegablage muss an die Insolvenzbuchhaltung angepasst werden. Sowohl der originale Beleg (Ein­ und Ausgangsrechnung) als auch der originale Kontoauszug muss für die Kassenprüfung in separaten Ordnern abgeheftet werden.     

Zeitraum des vorläufigen Verfahrens   

Im Zeitraum des vorläufigen Verfahrens werden im Regel­ fall bestimmte Zahlungen nicht mehr geleistet, so z. B. Löhne und Gehälter für die Dauer des Insolvenzgeldzeitraums. Unabhängig von der Zahlung sind diese Auf­ wände jedoch vollständig buchhalterisch zu erfassen. Die Lohn­ und Gehaltsabrechnung muss in vollem Umfang gebucht werden. In dem Maße, in dem diese Verbindlichkeiten nicht bezahlt werden, werden Insolvenzforderungen gegen das Unternehmen aufgebaut, die später als angemeldete Tabellenforderung zu erwarten sind. So werden beispielsweise die über das Insolvenzgeld (vor­) finanzierten Löhne und Gehälter der Mitarbeiter später von der Bun­ desagentur für Arbeit als Insolvenzforderung zur Tabelle angemeldet.   

Die Summe der Verbindlichkeiten aus Lohn und Gehalt ent­spricht also den Ansprüchen der Agentur für Arbeit sowie den eventuell bestehenden – darüber hinausgehenden – Arbeitnehmeransprüchen. Um die Zahlungsströme selbst steuern zu können und da­ durch die Masse zu sichern, empfiehlt es sich, sämtliche Einzugsermächtigungen zu widerrufen und auf Zahlung per Überweisung umzustellen. Auch Kredit­ und Tankkarten sollten ab Beginn des vorläufigen Verfahrens nicht mehr genutzt werden. Sofern dadurch erhöhte Barauszahlungen aus der Kasse zu erwarten sind, ist im Gegenzug der Kassenbestand zu erhöhen. Falls im Unternehmen noch nicht etabliert, sind strenge Freigabeprozesse für Aus­ zahlungen und Bestellungen einzurichten, deren Umfang und Ausgestaltung mit dem vorläufigen Sachwalter abge­ stimmt werden sollten.   

Zur Schaffung von Transparenz und Kontrolle und somit zur Steuerung des Unternehmens ist in Zusammenarbeit mit dem Controlling die Einführung von zusätzlichen Tools und Informationssystemen erforderlich, welche die Ver­ tretungsorgane des eigenverwaltenden Schuldners bei der Aufgabe der Massesicherung unterstützen. Dringend erforderlich sind in der Eigenverwaltung (Tages­)Reportings und eine rollierende Liquiditätsplanung – mindestens auf Wochenbasis – über einen mittelfristigen Zeitraum. Mit Insolvenzeröffnung beginnt sowohl ein neuer Verfahrens­ abschnitt, als auch ein neues Wirtschaftsjahr. Vor Eröffnung ist zu beachten, dass sämtliche Masseverbindlichkeiten aus dem vorläufigen Verfahrenszeitraum bis zur Eröffnung beglichen werden müssen, außer: 

•   es wurden entsprechend Einzelermächtigungen vom Gericht genehmigt oder 

•   es wurde ein Treuhandkonto für die offenen Masse­verbindlichkeiten aus dem vorläufigen Verfahrens­ abschnitt eingerichtet. Das Guthaben auf dem Treuhandkonto muss dabei ausreichen, um sämtliche offenen und potenziell noch entstehenden Verbindlich­keiten aus dem vorläufigen Verfahrenszeitraum zu begleichen.   

Alternativ können vor der Eröffnung auch Vorkassen für potenzielle Ansprüche aus dem vorläufigen Verfahrenzeitraum an die Lieferanten überwiesen werden, sodass nach Eröffnung keine „B­Verbindlichkeiten“ vom Unter­ nehmen bezahlt werden müssen. Es ist daher wichtig, dass die Belegführung eine klare Abgrenzung der einzelnen Ansprüche ermöglicht.  

Zeitraum ab Eröffnung des Verfahrens   

Nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens (Zeitraum C) be­ ginnt ein neues Wirtschaftsjahr, das bis zum Tag der Aufhebung des Verfahrens andauert. Somit muss kurz vor Verfahrenseröffnung eine weitere Inventur durchgeführt sowie im Anschluss ein weiterer Jahresabschluss erstellt werden (Rumpf­Wirtschaftsjahr). Umfang des Jahresab­ schlusses und ggf. bestehende Testatspflicht sollten mit dem Sachwalter und dem Steuerberater abgestimmt werden.

Der Jahresabschluss muss die zu erwartenden Forderungen der Mitarbeiter beinhalten, die als Tabellenforderung angemeldet werden können (z. B. Urlaubsanspruch, Sonderzah­lungen, Differenz zwischen regulärem Gehalt und Beitrags­ bemessungsgrenze, Überstunden, sonstige tarifliche Ansprüche etc.). Sofern diese Ansprüche nicht laufend gebucht werden, sind sie separat auf diesen Stichtag zu erfassen.   

Gleichzeitig wird eine neue Steuernummer für das Unter­ nehmen benötigt, die beim zuständigen Finanzamt zu beantragen ist. Die Umsatzsteuer­ID­Nummer ändert sich nicht. Unter der bisherigen, alten Steuernummer werden die potenziellen Umsatzsteuerkorrekturen erfasst. Darüber hinaus ist auch eine neue Betriebsnummer bei der Arbeitsagentur sowie eine neue Mitgliedsnummer bei der Berufs­ genossenschaft erforderlich.   

Nach Erhalt der neuen Betriebsnummer sind die Mitarbeiter nach Verfahrenseröffnung bei den Sozialversicherungsträgern abzumelden und umgehend unter der neuen Betriebsnummer anzumelden. Jahresentgeltmeldungen müssen für das abgeschlossene Wirtschaftsjahr erstellt und an das Finanzamt übermittelt werden.    

Zeitraum ab Aufhebung des Verfahrens   

Mit Aufhebung des Insolvenzverfahrens (Zeitraum D) beginnt ein weiteres, neues Wirtschaftsjahr. Daher ist auch für diesen Stichtag ein weiterer Jahresabschluss zu erstellen und die entsprechenden Jahresabschlussarbeiten sind erneut durchzuführen. Dabei ist besonders zu beachten, dass durch die Verzichte der ungesicherten Gläubiger ein Sanierungsgewinn entsteht. Einhergehend mit der Ausbuchung der Verzichte in der Buchhaltung muss der Sanierungsgewinn als außerordentlicher Ertrag von der Buch­haltung erfasst werden. Die Befriedigung der verbleibenden Planverbindlichkeiten muss zu den jeweils im Insolvenzplan geregelten Fälligkeiten erfolgen.  

Der vorliegende Beitrag kann nur erste Eindrücke zu den Besonderheiten der Finanzbuchhaltung in der Insolvenz vermitteln. Die tägliche Praxis zeigt, dass eine Vielzahl von Detailfragen aufkommen, die es zu klären gilt und auf die hier nur am Rande eingegangen werden konnte.

Weitere Unterstützung und Hilfestellung bei der Anpassung der Prozesse an insolvenzspezifische Anforderungen bietet die Buchalik Brömmekamp Unternehmensberatung.

Stefan Suvacarevic, Manager Finance, Buchalik Brömmekamp Unternehmensberatung GmbH

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