Behandlung von Steuern – insbesondere der Umsatz- steuer in der Eigenverwaltung sowie Behandlung von Masseverbindlichkeiten

Im November 2018 hat der Bundesgerichtshof (BGH) zwei wichtige Entscheidungen zur Eigenverwaltung getroffen. Er hat zunächst klarstellt, dass der eigenverwaltende Schuldner auch im Verfahren nach § 270a InsO (vorläufige Eigenverwaltung) Masseverbindlichkeiten begründen kann, jedenfalls dann, wenn er vom Insolvenzgericht dazu ermächtigt wurde. Außerdem hat er eine lang diskutierte Streitfrage geklärt und festgestellt, dass die Bestimmung des § 55 Abs. 4 InsO (Verbindlichkeiten des Insolvenzschuldners aus dem Steuerschuldverhältnis) im vorläufigen Eigenverwaltungsverfahren nicht anwendbar ist.

 Masseverbindlichkeiten können auch in der vorläufigen Eigenverwaltung nach § 270a InsO begründet werden. Während der Gesetzgeber für das Schutzschirmverfahren in § 270b Abs. 3 InsO eine ausdrückliche Regelung zur Frage der Begründung von Masseverbindlichkeiten aufgenommen hat, ist eine gesetzliche Regelung dieser Frage im vorläufigen Eigenverwaltungsverfahren (§ 270a InsO) unterblieben. Ob im Rahmen der vorläufigen Eigenverwaltung gemäß § 270a InsO Masseverbindlichkeiten begründet werden können, wurde seit dem Inkrafttreten des ESUG in der insolvenzrechtlichen Rechtsprechung und Literatur kontrovers diskutiert. Das wurde aber durch eine Entscheidung des BGH geregelt.  

In seinem Beschluss vom 22.11.2018 -IX ZR 167/16b ZInsO 2018,2796 stellte der BGH klar, dass der Schuldner im vorläufigen Eigenverwaltungsverfahren (§ 270a InsO) auch außerhalb des Schutzschirmverfahrens Masseverbindlichkeiten begründen kann, wenn er hierzu vom Insolvenzgericht ermächtigt wurde. Anders als beim Schutzschirmverfahren ist zwar keine Generalermächtigung möglich, von der ist aber aus Risikogesichtspunkten generell Abstand zu nehmen. Dass die Frage der Begründung von Masseverbindlichkeiten im Rahmen des Verfahrens nach § 270a InsO mittlerweile höchstrichterlich geklärt ist, ist für die Sanierungspraxis im Zeitalter des ESUG sehr wichtig.

Im Rahmen des gerichtlichen Vorgesprächs sind neben der möglichen Besetzung des Gläubigerausschusses, der Person des Sachwalters und den gerichtlichen Anforderungen an das Verfahren, auch Umfang und Inhalte von Einzelermächtigungen abzuklären. Dadurch sollen Verfahrensverzögerungen verhindert werden.

 

§ 55 Abs. 4 InsO ist nicht auf Eigenverwaltungs­ verfahren  anwendbar 

Ein wesentlicher Vorteil der vorläufigen Eigenverwaltung (§ 270a InsO) und des Schutzschirmverfahrens (§ 270b InsO) gegenüber einer Regelinsolvenz ist für das Unternehmen die Behandlung von Steuerverbindlichkeiten. Steuerverbindlichkeiten in den Verfahren nach §§ 270a, 270b InsO sind – anders als in Regelinsolvenzverfahren – einfache Insolvenzforderungen. Hierbei handelt es sich keineswegs – wie vielfach behauptet um eine gesetzgeberische Regelungslücke, sondern um eine gewollte Stärkung der Eigenverwaltung gegenüber der Regelinsolvenz.  

Werden im Eröffnungsverfahren Steuern, insbesondere Umsatzsteuer, gezahlt, sind diese im eröffneten Verfahren grundsätzlich anfechtbar. Lange Zeit hat insbesondere die Finanzverwaltung versucht die steuerliche Privilegierung des Eigenverwaltungsverfahrens anzugreifen. Nunmehr hat der BGH jüngst in seinem Beschluss vom 22.11.2018 ZInsO 2018,2796 klargestellt, dass die Bestimmung des § 55 Abs. 4 InsO im vorläufigen Eigenverwaltungsverfahren (anders als in der Regelinsolvenz) nicht entsprechend anwendbar ist.

Das führt im Ergebnis dazu, dass im vorläufigen Verfahren zu zahlende Steuern nicht abzuführen sind oder im Falle der Abführung im Anfechtungswege wieder zurückgeholt werden. Die entstandenen Steuerforderungen sind einfache Insolvenzforderungen. Die Nichtabführung führt deshalb zu einer weiteren Stärkung der Liquidität im Eigenverwaltungsverfahren.

Steuerzahlungspflicht im Eröffnungsverfahren nach §§ 270a, 270b InsO

Steuerverbindlichkeiten sind, wie jede andere Verbindlichkeit des Unternehmens, in Insolvenzforderungen und Masseverbindlichkeiten zu unterteilen. Entscheidend für die Abgrenzung ist die (endgültige) Eröffnung des Insolvenzverfahrens. Ob im regulären Insolvenzeröffnungsverfahren entstandene Steuerverbindlichkeiten Masseverbindlichkeiten darstellen, richtete sich nach der bis zum 31.12.2010 gelten- den Rechtslage allein danach, ob die Steuerverbindlichkeiten von einem vorläufigen Insolvenzverwalter begründet worden waren, auf den die Verfügungsbefugnis über das Vermögen des zu sanierenden Unternehmens (Schuldners) übergegangen war (starker vorläufiger Insolvenzverwalter). Für diesen Fall enthielt § 55 Abs. 2 Satz 1 InsO eine Sonderregelung. Danach gelten derart begründete Verbindlichkeiten nach der (endgültigen) Eröffnung des Verfahrens als Masseverbindlichkeiten. 

In der Praxis wurden jedoch regelmäßig vorläufige Insolvenzverwalter bestellt, ohne dass ihnen die Verfügungsbefugnis über das Vermögen übertragen wurde (sogenannter schwacher vorläufiger Insolvenzverwalter). Hier findet § 55 Abs. 2 InsO keine Anwendung. Dementsprechend stellten Steuerverbindlichkeiten keine Masseverbindlichkeiten dar, sondern blieben, da vor endgültiger Eröffnung des Insolvenzverfahrens begründet, Insolvenzforderung und wurden nur mit der im Rahmen des Insolvenzverfahrens ermittelten Quote befriedigt. Der Fiskus hatte also aufgrund der gerichtlichen Praxis schwache Insolvenzverwalter zu bestellen und hohe Ausfälle im Rahmen von Insolvenzverfahren zu verzeichnen 

Gesetzgeberische Reaktion

Auf Druck der Finanzverwaltung hat der Gesetzgeber diese Regelungslücke erkannt und durch Art. 3 des Haushaltsbegleitgesetzes 2011 vom 09.12.2010 die Regelung des § 55 Abs. 4 InsO eingefügt. Dieser gilt für alle nach dem 31.12.2010 beantragten Unternehmensinsolvenzverfahren. Gemäß § 55 Abs. 4 InsO gelten Verbindlichkeiten des Insolvenzschuldners aus dem Steuerschuldverhältnis, die von einem vorläufigen Insolvenzverwalter oder vom Schuldner mit Zustimmung eines vorläufigen Insolvenzverwalters begründet worden sind, nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens als Masseverbindlichkeit. Mit dieser neuen Regelung hat der Gesetzgeber auf die Rechtspraxis, konkret auf die Bestellung eines sogenannten schwachen vorläufigen Insolvenzverwalters, reagiert und eine Art Fiskusprivileg geschaffen. Im Ergebnis sind nach § 55 Abs. 4 InsO nun sämtliche Steuerverbindlichkeiten, die während einer vorläufigen Insolvenzverwaltung begründet werden, im eröffneten Verfahren als Masseverbindlichkeiten anzusehen. Das gilt jedenfalls in einem Regelinsolvenzverfahren.

 

In den Eröffnungsverfahren nach §§ 270a, 270b InsO blieben zunächst Steuerfragen offen 

Während der Gesetzgeber in der vorläufigen Regelinsolvenz bei Bestellung eines vorläufigen Insolvenzverwalters die frühere Regelungslücke geschlossen hat, war dies bei den mit dem ESUG eingeführten Verfahren nach §§ 270a, 270b jedenfalls nach Ansicht der Finanzverwaltung nicht geklärt. Diese offene Frage wurde nunmehr durch den BGH klargestellt, nämlich, dass im Eigenverwaltungsverfahren der § 55 Abs. 4 InsO keine Anwendung findet. Der BGH weist in seiner Entscheidung ausdrücklich darauf hin, dass es sich im Rahmen der Eigenverwaltung hierbei nicht um eine Regelungslücke handelt, sondern die Privilegierung der Eigenverwaltung vom Gesetzgeber gewollt war. Im Zuge des Gesetzgebungsverfahrens zum Gesetz zur weiteren Erleichterung der Sanierung von Unternehmen schlug der Bundesrat vor, die Vorschrift des § 55 Abs. 4 zu ergänzen und die dort vorgesehene Rechtsfolge auch auf Verbindlichkeiten aus einem Steuerschuldverhältnis zu erstrecken, die während des Eröffnungsverfahrens nach 270a InsO begründet worden sind. Die Bundesregierung sprach sich jedoch in ihrer Gegenäußerung gegen die Gesetzesänderung aus. Auf eine Erweiterung der bestehenden Regelung wurde damit bewusst verzichtet. Sofern das Finanzamt von der Antragstellung in Kenntnis gesetzt wird und die insolvenzrechtlichen Anfechtungsregeln (§§ 129 ff. InsO) anwendbar sind, müssen im Eröffnungsverfahren nach §§ 270a, 270b InsO geleistete Steuerzahlungen im Wege der Insolvenzanfechtung an das Unternehmen zurückgezahlt werden.

RA Robert Buchalik Geschäftsführender Gesellschafter, Buchalik Brömmekamp Unternehmensberatung GmbH
Geschäftsführer, Buchalik Brömmekamp Rechtsanwaltsgesellschaft mbH