Inhalt und Aus­wir­kung des neu­en § 15b Abs. 8 InsO im Rah­men der Neu­re­ge­lung des § 15b InsO

Geschäfts­lei­ter, aber auch deren Rechts- oder Steu­er­be­ra­ter unter­lie­gen — nicht erst seit den aktu­el­len Geset­zes­än­de­run­gen zur Insol­venz­ord­nung und dem neu­en StaRUG, ins­be­son­de­re in der Kri­se des Unter­neh­mens — erheb­li­chen Haf­tungs­ri­si­ken. Mit der an sich zu begrü­ßen­den Haf­tungs­pri­vi­le­gie­rung des § 15b Abs. 8 InsO, der wie der gesam­te § 15b neu in die InsO zum 01.01.2021 ein­ge­fügt wur­de, tre­ten neue Pro­ble­me auf.

Die­se Vor­schrift regelt die Fra­ge nach der Ver­let­zung steu­er­li­cher Zah­lungs­pflich­ten, wenn zwi­schen Ein­tritt der Zah­lungs­un­fä­hig­keit nach § 17 InsO oder Über­schul­dung nach § 19 InsO und der Ent­schei­dung des Insol­venz­ge­rich­tes über den Insol­venz­an­trag, Ansprü­che aus dem Steu­er­schuld­ver­hält­nis nicht oder nicht recht­zei­tig erfüllt wer­den. Nach­ste­hend wird die The­ma­tik näher erläutert.

Dar­stel­lung der bis­he­ri­gen Insol­venz­an­trags­pflicht sowie Fol­gen bei Nichtbeachtung

Gemäß § 15a InsO müs­sen die Mit­glie­der des Ver­tre­tungs­or­gans einer juris­ti­schen Per­son — in § 1 StaRUG legal defi­niert als Geschäfts­lei­ter (z.B. Vor­stän­de einer AG, einer Genos­sen­schaft oder Geschäfts­füh­rer einer GmbH) — die zah­lungs­un­fä­hig oder über­schul­det ist, ohne schuld­haf­tes Zögern, spä­tes­tens aber drei Wochen nach Ein­tritt der Zah­lungs­un­fä­hig­keit oder sechs Wochen nach Ein­tritt der Über­schul­dung, einen Antrag auf Eröff­nung eines Insol­venz­ver­fah­rens stel­len. Die glei­che Ver­pflich­tung trifft auch die Abwick­ler der juris­ti­schen Person.

In die­sem Zusam­men­hang ist wich­tig, dass die Drei­wo­chen­frist bzw. die Sechs­wo­chen­frist nur dann voll in Anspruch genom­men wer­den darf, wenn begrün­de­te Sanie­rungs­aus­sich­ten oder zumin­dest die begrün­de­te Aus­sicht besteht, den Insol­venz­an­trags­grund inner­halb die­ser Frist zu besei­ti­gen. Ist das nicht mög­lich, muss der Insol­venz­an­trag unver­züg­lich (sofort) gestellt wer­den. Für den Frist­be­ginn kommt es nicht auf die Kennt­nis des jeweils ver­tre­tungs­be­rech­tig­ten Organs von der Antrags­pflicht, son­dern viel­mehr auf das objek­ti­ve Vor­lie­gen des Insol­venz­an­trags­grun­des an.

Auch ist zu beach­ten, dass nach § 1 StaRUG die Geschäfts­lei­tung ein soge­nann­tes Kri­sen­früh­erken­nungs­sys­tem (Finanz­pla­nung sowie Liqui­di­täts­pla­nung) im Unter­neh­men erstel­len, fort­lau­fend aktua­li­sie­ren und über­wa­chen muss. Im Fal­le einer sich anbah­nen­den Kri­se sind geeig­ne­te Gegen­maß­nah­men zu ergrei­fen.

Unter­lässt der Geschäfts­lei­ter den not­wen­di­gen Insol­venz­an­trag, kann er wegen Insol­venz­ver­schlep­pung belangt wer­den. Dies beinhal­tet neben straf­recht­li­chen Kon­se­quen­zen (§ 15a Abs. 4 und Abs. 5 InsO — Frei­heits­stra­fe bis zu drei Jah­ren oder Geld­stra­fe) auch eine per­sön­li­che Haf­tung mit sei­nem gesam­ten pri­va­ten Ver­mö­gen, d.h. es kommt zur voll­stän­di­gen Auf­he­bung der Haf­tungs­be­schrän­kung für den Geschäfts­lei­ter. Ins­be­son­de­re nach den Geset­zes­än­de­run­gen der Insol­venz­ord­nung, die zum 1. Janu­ar 2021 gel­ten, erge­ben sich Ände­run­gen bei der zivil­recht­li­chen Haf­tung der ver­ant­wort­li­chen Geschäftsleiter.

Bei man­gel­haf­ter Bera­tungs­leis­tung ist der Steu­er­be­ra­ter Haf­tungs­an­sprü­chen aus §§ 280 ff., 249 BGB wegen Ver­let­zung des Bera­tungs­ver­tra­ges aus­ge­setzt. Das kön­nen auch Ver­mö­gens­nach­tei­le Drit­ter auf­grund der Umset­zung nach­tei­li­ger bzw. Unter­las­sung gebo­te­ner Maß­nah­men sein. Es kann im Übri­gen auch eine Straf­bar­keit des Steu­er­be­ra­ters gemäß den §§ 25 Abs. 2, 26 bzw. 27 StGB wegen Mit­tä­ter­schaft, Anstif­tung bzw. Bei­hil­fe zu dem ver­wirk­ten Delikt in Betracht kom­men. Allein die Fort­set­zung des Man­dats in Kennt­nis der Insol­venz­rei­fe kann für die Bei­hil­fe zur Insol­venz­ver­schlep­pung aus­rei­chen (LG Stutt­gart, Az.: 14 StL 3/10)

Haf­tung nach § 15b InsO

Nach dem neu­en § 15b Abs. 1 InsO gilt ab dem Ein­tritt der Insol­venz­rei­fe (Zah­lungs­un­fä­hig­keit oder Über­schul­dung) grund­sätz­lich ein Zah­lungs­ver­bot. Der § 15b InsO ersetzt dabei die bis­he­ri­gen in ande­ren Geset­zen ent­hal­te­nen Rechts­vor­schrif­ten, z.B. den § 64 GmbHG, § 92 Abs. 2 AktG oder § 99 GenG.

Aller­dings gilt eine Pri­vi­le­gie­rung, wenn inner­halb des für eine recht­zei­ti­ge Antrag­stel­lung maß­geb­li­chen Zeit­raums — d.h. inner­halb von drei Wochen nach Ein­tritt der Zah­lungs­un­fä­hig­keit und sechs Wochen nach Ein­tritt der Über­schul­dung — die Geschäfts­lei­ter Maß­nah­men zur nach­hal­ti­gen Besei­ti­gung der Insol­venz­rei­fe oder zur Vor­be­rei­tung des Insol­venz­an­trags mit der Sorg­falt eines ordent­li­chen und gewis­sen­haf­ten Geschäfts­lei­ters betreiben.

In die­sem Fall sind Zah­lun­gen, die im ord­nungs­ge­mä­ßen Geschäfts­gang erfol­gen, ins­be­son­de­re Zah­lun­gen, die zur Auf­recht­erhal­tung des Geschäfts­be­trie­bes die­nen, erlaubt, so dass dann kei­ne Haf­tung des Geschäfts­lei­ters eintritt.

Dies ist ins­be­son­de­re bei den Zah­lun­gen auf die lau­fen­den Wasser‑, Strom- und Heiz­kos­ten­rech­nun­gen, sons­ti­gen Rech­nun­gen der Daseins­vor­sor­ge, Dienst­leis­tun­gen sowie Zah­lun­gen an einen Sanie­rungs­be­ra­ter für die Erstel­lung eines Insol­venz­an­tra­ges und Erstel­lung eines Sanie­rungs­kon­zepts der Fall.

Sons­ti­ge Zah­lun­gen, wie z.B. Zah­lun­gen auf noch nicht fäl­li­ge oder Ein­re­de behaf­te­te Gesell­schaf­ter­for­de­run­gen, Gesell­schaf­ter­dar­le­hen, Zah­lun­gen an gesell­schafts­recht­lich ver­bun­de­ne Unter­neh­men oder Rech­nun­gen für nicht betriebs­not­wen­di­ge Repa­ra­tur­auf­trä­ge oder Bestel­lun­gen sind hin­ge­gen nicht pri­vi­le­giert. Sol­che Zah­lun­gen lösen bei Nicht­be­ach­tung der Insol­venz­an­trags­pflicht eine Scha­dens­er­satz­pflicht des Geschäfts­füh­rers / Vor­stan­des aus.

Die Scha­dens­er­satz­pflicht trifft den Geschäfts­lei­ter auch dann, wenn er im Ein­ver­ständ­nis oder auf Anwei­sung der Gesellschafter/Aktionäre gehan­delt hat. Er ist gege­be­nen­falls ver­pflich­tet, ent­spre­chen­de Zah­lungs­an­wei­sun­gen der Gesellschafter/Aktionäre nicht ohne vor­he­ri­ge anwalt­li­che Bera­tung zu befolgen.

Bei Abschluss von Neu­ver­trä­gen trotz ein­ge­tre­te­ner Insol­venz­an­trags­pflicht, aber auch schon bei abseh­ba­rem Ein­tritt der Zah­lungs­un­fä­hig­keit, also abseh­ba­rer Insol­venz, besteht ein weit­ge­hen­des Haf­tungs­ri­si­ko wegen (Eingehungs-)Betrug.

In die­sem Zusam­men­hang ist wich­tig, dass nach Ablauf der Insol­venz­an­trags­frist kei­ne Zah­lun­gen mehr pri­vi­le­giert sind. Hier­für haf­tet der Geschäftsleiter.

Durch die Geset­zes­än­de­rung mit Wir­kung zum 01.01.2021 ist der Haf­tungs­um­fang nach § 15b Abs. 4 S. 2 InsO etwas redu­ziert. Für den Fall, dass den Gläu­bi­gern ein gerin­ge­rer Scha­den als die zurück­zu­ge­wäh­ren­de Zah­lung ent­stan­den ist, haf­tet der Geschäfts­lei­ter nur in die­ser Höhe. Aller­dings muss der Geschäfts­lei­ter die­ses dann in einem spä­te­ren Pro­zess auch bewei­sen, was in vie­len Fäl­len schwie­rig sein dürfte.

Haf­tung im Bereich Steuerschulden

Eine Aus­nah­me gilt auch für Zah­lun­gen auf rück­stän­di­ge Steuerforderungen.

Haf­tung für Steu­ern ab Ein­tritt der Zah­lungs­un­fä­hig­keit oder Überschuldung

Wer­den Steu­ern wie z.B. Lohn- oder Umsatz­steu­er zwi­schen dem Ein­tritt der Zah­lungs­un­fä­hig­keit nach § 17 InsO oder der Über­schul­dung nach § 19 InsO und der Ent­schei­dung des Insol­venz­ge­richts über den Insol­venz­an­trag nicht oder nicht recht­zei­tig erfüllt, liegt eine Ver­let­zung steu­er­recht­li­cher Zah­lungs­pflich­ten nach dem seit dem 01.01.2021 neu ein­ge­führ­ten § 15b Abs. 8 InsO dann nicht vor, wenn die Antrags­pflich­ti­gen ihren Ver­pflich­tun­gen nach § 15a InsO nach­kom­men. Es muss also recht­zei­tig (inner­halb der Drei­wo­chen­frist bei Zah­lungs­un­fä­hig­keit oder der Sechs­wo­chen­frist bei Über­schul­dung) ein Insol­venz­an­trag gestellt wer­den (Pri­vi­le­gie­rung).

Wird ent­ge­gen der Ver­pflich­tung nach § 15a InsO ein Insol­venz­an­trag ver­spä­tet gestellt, gilt dies nur für die nach Bestel­lung eines vor­läu­fi­gen Insol­venz­ver­wal­ters oder Anord­nung der vor­läu­fi­gen Eigen­ver­wal­tung fäl­lig wer­den­den Ansprü­che aus dem Steu­er­schuld­ver­hält­nis. Wird das Insol­venz­ver­fah­ren nicht eröff­net und ist dies auf eine Pflicht­ver­let­zung der Antrags­pflich­ti­gen zurück­zu­füh­ren, gel­ten die Pri­vi­le­gie­run­gen nicht.

Berück­sich­ti­gung der bis­he­ri­gen Vor­ge­hens­wei­se der Finanzverwaltung

Da es sich bei § 15b Abs. 8 InsO um eine noch sehr jun­ge Vor­schrift han­delt und der­zeit noch kei­ne Erfah­run­gen aus der Pra­xis dazu vor­lie­gen, soll­te man aus Vor­sichts­grün­den auch die von der Finanz­ver­wal­tung vor Ein­füh­rung der Vor­schrift eta­blier­te Vor­ge­hens­wei­se berück­sich­ti­gen. Wel­che Vor­ge­hens­wei­se im Ergeb­nis gewählt wird, ist unbe­dingt mit einem fach­kun­di­gen Rechts­an­walt, sinn­vol­ler­wei­se einem Fach­an­walt für Steu­er­recht, zu klä­ren. Die nach­ste­hen­de Infor­ma­ti­on stellt des­halb auch kei­ne Hand­lungs­emp­feh­lung dar.

Fer­ner gel­ten die nach­fol­gen­den Aus­füh­run­gen nicht für den Fall, dass kei­ne ein­ge­tre­te­ne Zah­lungs­un­fä­hig­keit oder Über­schul­dung, son­dern ledig­lich dro­hen­de Zah­lungs­un­fä­hig­keit vor­liegt. In die­sem Fall gilt die Modi­fi­ka­ti­on der steu­er­li­chen Pflich­ten gemäß § 15b Abs. 8 InsO nicht mit der Fol­ge, dass die all­ge­mei­nen steu­er­li­chen Pflich­ten fortgelten.

Mit der Neu­fas­sung des § 55 Abs. 4 InsO sind nun­mehr auch Steu­er­ver­bind­lich­kei­ten, die im vor­läu­fi­gen Eigen­­ver­­­wal­­tungs- oder Schutz­schirm­ver­fah­ren ent­ste­hen, Mas­se­ver­bind­lich­kei­ten. Bis­lang fand die­se Vor­schrift in der Eigen­ver­wal­tung kei­ne Anwen­dung. Mit der Geset­zes­än­de­rung wur­de also ein Fis­kus­pri­vi­leg ein­ge­führt. Von der Neu­re­ge­lung des § 55 Abs. 4 InsO sind erfasst:

  • Umsatz­steu­er,
  • sons­ti­ge Ein­­fuhr- und Aus­fuhr­ab­ga­ben, also ins­be­son­de­re Zoll und Einfuhrumsatzsteuer,
  • bun­des­ge­setz­lich gere­gel­te Ver­brauch­steu­ern, ins­be­son­de­re Strom, Ener­­gie- und Branntweinsteuer
  • Luft­­ver­­­kehrs- und Kraft­fahr­zeug­steu­ern (wich­tig bei Speditionen)
  • sowie die Lohnsteuer.

Nicht erfasst sind:

  • Ertrag­steu­ern (Ein­kom­mens­steu­er, Kör­per­schaft­steu­er, Gewerbesteuer)

Alle ande­ren Ver­bind­lich­kei­ten, z.B. auch Ver­bind­lich­kei­ten aus Sozi­al­ab­ga­ben sind eben­falls nicht erfasst. Im vor­läu­fi­gen Ver­fah­ren sind alle nicht erfass­ten Ver­bind­lich­kei­ten ein­fa­che Insolvenzforderungen.

Dem­zu­fol­ge sind alle vom § 55 Abs. 4 InsO erfass­ten Steu­ern, die zwi­schen Ent­schei­dung über die Zuläs­sig­keit des Insol­venz­an­trags und der Eröff­nung des Ver­fah­rens ent­ste­hen, Mas­se­ver­bind­lich­kei­ten. Gleich­wohl dür­fen sie im vor­läu­fi­gen Ver­fah­ren noch nicht abge­führt wer­den, denn nach § 15b Abs. 1 InsO besteht zunächst eine Mas­se­si­che­rungs­pflicht. Eine Abfüh­rung ist dem­zu­fol­ge erst ab Eröff­nung des Ver­fah­rens zulässig.

Für den Monat der Anord­nung der vor­läu­fi­gen Eigen­ver­wal­tung ist Tages genau eine Auf­tei­lung vor­zu­neh­men. Sämt­li­che Steu­ern, die bis zur Anord­nung der vor­läu­fi­gen Eigen­ver­wal­tung begrün­det wur­den, blei­ben ein­fa­che Insol­venz­for­de­run­gen. Alle von § 55 Abs. 4 InsO erfass­ten und ab die­sem Zeit­punkt ent­stan­de­nen Steu­ern sind ab Anord­nung der vor­läu­fi­gen Eigen­ver­wal­tung oder des Schutz­schirm­ver­fah­rens Masseverbindlichkeiten.

Haf­tung im Fal­le der Nicht­ab­füh­rung von Lohnsteuer

Sofern die Net­to­ar­beits­ent­gel­te an die Arbeit­neh­mer in voll­stän­di­gem oder antei­li­gem Umfang aus­ge­zahlt wer­den, ist zu beach­ten, dass vor Ein­füh­rung des § 15b Abs. 8 InsO auch die pflicht­ge­mä­ße Abfüh­rung der dar­auf ent­fal­len­den Lohn­steu­er erfol­gen muss­te. Vor der Geset­zes­än­de­rung haf­te­te der Geschäfts­lei­ter per­sön­lich wegen Nicht­ab­füh­rung von Lohn­steu­er, nach der Geset­zes­än­de­rung gilt das nur dann, wenn der Antrag nicht recht­zei­tig gestellt wur­de (Pri­vi­le­gie­rung). Der Geschäfts­lei­ter han­delt also nicht pflicht­wid­rig, wenn er Steu­er­zah­lun­gen vor der Ent­schei­dung des Gerichts über den Insol­venz­an­trag nicht abführt, solan­ge er sich zuläs­si­ger Wei­se in der Drei- bzw. Sechs­wo­chen­frist befindet.

Falls eine Steu­er­haf­tung wegen feh­len­der Pri­vi­le­gie­rung in Betracht kommt und soll­te die Liqui­di­tät für die Zah­lung nicht mehr aus­rei­chen, ist grund­sätz­lich eine nur antei­li­ge Aus­zah­lung der Net­to­ar­beits­ent­gel­te mög­lich, um aus den dann ver­blei­ben­den liqui­den Mit­teln die auf den Ent­gelt­aus­zah­lungs­be­trag ent­fal­len­de Lohn­steu­er abfüh­ren zu können.

Zu beach­ten ist jedoch in die­sem Zusam­men­hang, dass die ver­blei­ben­de Liqui­di­tät dann nicht nur zur Abfüh­rung der Lohn­steu­er, son­dern in unge­kürz­tem Umfang auch zur Deckung der fäl­li­gen bzw. kurz­fris­tig fäl­lig wer­den­den Arbeit­neh­mer­an­tei­le zur Sozi­al­ver­si­che­rung aus­rei­chen muss, um eine Haf­tung wegen Vor­ent­hal­tung von Sozi­al­ver­si­che­rungs­bei­trä­gen (§ 266a StGB) aus­zu­schlie­ßen. Im Hin­blick auf rück­stän­di­ge Arbeit­neh­mer­bei­trä­ge besteht immer ein per­sön­li­ches zivil- und straf­recht­li­ches Haf­tungs­ri­si­ko des Geschäftsleiters.

Eine Abfüh­rung des Arbeit­ge­ber­an­teils ist hin­ge­gen nicht haf­tungs­be­wehrt und soll­te bei nicht aus­rei­chen­der Liqui­di­tät unter­blei­ben, da für das blo­ße Vor­ent­hal­ten des Arbeit­ge­ber­an­teils kei­ne straf­recht­li­che Fol­ge droht und damit kei­ne Pflich­ten­kol­li­si­on besteht.

Grund­satz der antei­li­gen Til­gung für sons­ti­ge Steu­ern, ins­be­son­de­re Umsatzsteuer

 Bei den sons­ti­gen Steu­ern und ins­be­son­de­re der rück­stän­di­gen Umsatz­steu­er galt inso­weit bis­lang der Grund­satz der antei­li­gen Til­gung. Die Pflicht­ver­let­zung und das Ver­schul­den des Geschäfts­lei­ters bei Zah­lungs­schwie­rig­kei­ten der Gesell­schaft liegt dem­nach dar­in begrün­det, dass er die sons­ti­gen Steu­ern — ins­be­son­de­re die Umsatz­steu­er — in glei­chem Umfang hät­te til­gen müs­sen, wie die Ver­bind­lich­kei­ten ande­rer Gläu­bi­ger (aus­ge­nom­men Zah­lung des Arbeit­ge­ber­an­teils, s. IV. 1.). Wird zumin­dest antei­lig auf Steu­er­schul­den gezahlt, erfasst die Pri­vi­le­gie­rung hier­bei sowohl die Befrie­di­gung von erst nach Ein­tritt der Insol­venz­an­trags­pflicht fäl­lig wer­den­den Steu­er­schul­den (Lohn­steu­er, Umsatz­steu­er) als auch sol­che Steu­er­schul­den, deren Fäl­lig­keit schon zuvor bestand und es tritt inso­weit kei­ne Haf­tung ein.

Berech­nung der Haf­tungs­sum­me nach dem Grund­satz der antei­li­gen Tilgung

Stand fest, dass der Geschäfts­lei­ter die fäl­li­gen Steu­er­schul­den auf Grund bestehen­der Liqui­di­täts­schwie­rig­kei­ten nicht an das Finanz­amt abge­führt hat­te, wur­de sei­tens des Finanz­am­tes bis­lang eine sog. Haf­tungs­quo­te errech­net. Dabei wer­den inner­halb eines sog. Haf­tungs­zeit­raums — begin­nend am ers­ten Tag der Fäl­lig­keit der nicht bezahl­ten Steu­er­schuld (bspw. Umsat­z­­steu­er-Vor­­an­mel­­dung am 10. des Monats) bis zum Zeit­punkt der tat­säch­li­chen Ver­fü­gungs­ge­walt des Geschäfts­lei­ters über die Gel­der der Gesell­schaft (bspw. bis zur Anord­nung des Insol­venz­eröff­nungs­ver­fah­rens über das Ver­mö­gen der Gesell­schaft mit Zustim­mungs­vor­be­halt des vor­läu­fi­gen Insol­venz­ver­wal­ters) die Gesamt­ver­bind­lich­kei­ten zu Beginn des Haf­tungs­zeit­rau­mes mit den Zu- und Abgän­gen sal­diert. Zu den Gesamt­ver­bind­lich­kei­ten gehö­ren auch die sons­ti­gen Steu­er­schul­den, jedoch ohne Lohn­steu­er­ver­bind­lich­kei­ten. Hier­von sind eben­falls Zu- und Abgän­ge an Steu­er­rück­stän­den im Haf­tungs­zeit­raum zu sal­die­ren (ohne Berück­sich­ti­gung geleis­te­ter Zahlungen).

Aus dem Ver­hält­nis der Steu­er­ver­bind­lich­kei­ten zu den Gesamt­ver­bind­lich­kei­ten der Gesell­schaft ergibt sich dann die Quo­te, in deren Höhe die vor­han­de­nen Mit­tel zur Til­gung der Steu­er­schul­den hät­ten ein­ge­setzt wer­den kön­nen. In einem wei­te­ren Schritt ist dann zu ermit­teln, wel­che Zah­lungs­mit­tel im Haf­tungs­zeit­raum zur Til­gung der Gesamt­ver­bind­lich­kei­ten ein­ge­setzt wur­den. Von die­sen Mit­teln muss ein der errech­ne­ten Quo­te ent­spre­chen­der Teil an das Finanz­amt ent­rich­tet werden.

Allein wegen der Kom­ple­xi­tät der Mate­rie, aber auch wegen feh­len­der Recht­spre­chung zur neu­en Gesetz­ge­bung emp­fiehlt es sich, im Zwei­fel einen fach­kun­di­gen Rechts­an­walt zu Rate zu ziehen.

Robert Bucha­lik, Geschäfts­füh­rer, Part­ner, Rechtsanwalt

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